O Instituto Jurídico da Reversão
Funcionamento, Legitimidade Passiva, e Ónus da Prova
A responsabilidade tributária é uma figura de Direito Fiscal, de conformidade com o determinado no art. 24.º do LGT, que tem por escopo a cobrança dos Créditos do Estado, por impostos e outros tributos a este devidos que, no caso dos sujeitos passivos originários não os terem pago no prazo de cobrança voluntária ou coerciva, serem chamados à relação jurídica tributária os responsáveis pela gerência ou administração, bem como os órgãos de fiscalização e os Revisores Oficiais de Contas de tais devedores originais;
A responsabilidade tributária dos gerentes e administradores das pessoas colectivas de responsabilidade limitada, afere-se em função de uma interpretação pessoal dos actos sociais, e fundamentam-se numa culpa orgânica e funcional, porquanto são eles os elementos representativos das sociedades, os quais exteriorizam a vontade das mesmas nos mais diversos negócios jurídicos realizados; Tal responsabilidade subsidiária deve ser imputada quer ao período da ocorrência do facto gerador do facto tributário, quer ao período em que o imposto ou outro tributo em dívida é exigível;
Em face dos elementos constantes no sistema informático, e após diversas diligências, verifica-se que a empresa em causa, não possui quaisquer bens penhoráveis que possam dar cumprimento ao presente processo, estando assim reunidos os fundamentos para a reversão, previstos no art. 160.º do CPPT;
Como os actos praticados pelos gerentes em representação da sociedade, produzem os seus efeitos na esfera jurídica desta e não na sua própria, o legislador fiscal atribui-lhes, através do art. 24.º da LGT, uma responsabilidade ex. Lege, de objecto tributário, baseada numa interpretação pessoal dos actos sociais e numa presunção funcional, sendo responsável (eis) à data da origem da dívida, salvo se se provar a sua inculpabilidade nessa insuficiência patrimonial, em fase de audição, por cumprimento do determinado no n.º 4 do art. 23.º da LGT, o (s) sócio (s) gerente (s)à data dos factos constitutivos dos impostos.
A questão da reversão coloca-se quando foi instaurada uma execução fiscal contra o devedor originário e este não tem meios para proceder ao pagamento da dívida ou, então, ainda que tenham sido penhorados bens ao executado o produto da venda destes mostra-se ou mostrou-se insuficiente para extinguir a execução. Assim, se o produto da venda dos bens penhorados não for suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, o processo continuará seus termos até integral execução dos bens do executado e/ou dos responsáveis solidários ou subsidiários.
A reversão consiste no chamamento destes últimos à execução e pode configurar situações de alguma gravidade quando accionada contra os administradores, directores, gerentes e outras pessoas que exerçam funções de administração ou de gestão, ainda que somente de facto, em sociedades, cooperativas e empresas públicas – art. 24.º do CPPT.
As entidades que integram os corpos sociais e os responsáveis técnicos em sociedades, cooperativas e empresas públicas são subsidiariamente responsáveis em relação a estas, e solidariamente entre si, por todas as dívidas tributárias relativas ao período de exercício do seu cargo, salvo se se provar que não foi por culpa sua que o património da devedora principal se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos tributários ou se provarem que não lhe é imputável a falta de pagamento.
As normas das alíneas do n.º 1 do art. 24º da LGT fazem uma cisão quanto aos momentos e circunstâncias determinantes para efeitos de identificação dos responsáveis subsidiários, a qual é assaz relevante em matéria de ónus da prova – art.º 74º da LGT - visto que, na alínea a) do n.º 1 do art.º 24º da LGT, o ónus da prova é da administração tributária e, na alínea b) daquele artigo, é da pessoa chamada à execução fiscal em face da sua qualidade de responsável subsidiário.
Esta responsabilidade também é extensiva aos membros dos órgãos de fiscalização e revisores oficiais de conta desde que se demonstre que a violação dos deveres tributários das sociedades resultou do incumprimento das suas funções de fiscalização.
Em caso de violação dolosa dos deveres de assunção de responsabilidade pela regularização técnica nas áreas contabilística e fiscal ou de assinatura de declarações, podem ainda ser chamados à execução fiscal como responsáveis subsidiários os técnicos oficiais de contas.
Se tiverem sido penhorados bens do devedor originário e caso o valor atribuído aos bens no auto de penhora se mostre insuficiente para pagamento integral dívida exequenda e acrescido, face ao disposto no n.º 2 do art.º 23º da LGT e na alínea b) do n.º 2 do art.º 153º do CPPT, o órgão da execução deve fazer reverter de imediato a execução fiscal contra os responsáveis subsidiários.
O órgão da execução deve determinar a reversão da execução fiscal após a obtenção de informação no processo das quantias por que respondem os responsáveis subsidiários. Nesse momento, deve, então, mandá-los citar a todos – art.º 160º do CPPT, sendo que a falta de citação de qualquer um dos responsáveis não prejudica o andamento da execução contra os restantes. A citação a efectuar aos responsáveis subsidiários tem de ser pessoal - n.º 3 do art.º 191º do CPPT - e dela têm de constar todos os elementos necessários ao conhecimento por parte do interessado dos meios de defesa de que dispõe para tutela dos seus interesses e direitos legalmente protegidos.
Daqui decorre que o valor pelo qual a execução reverte constitui um elemento essencial, tanto mais que se os responsáveis subsidiários procederem ao pagamento da dívida exequenda no prazo para a oposição – 30 dias a contar da citação - não lhes são exigidos juros de mora nem custas - n.º 5 do art.º 23º da LGT. Isto leva-nos a concluir que, se na execução fiscal apenas estiverem em dívida os juros de mora e as custas, não há lugar à reversão.
Porém, se os responsáveis subsidiários não efectuarem o pagamento no prazo para a oposição ou se decaírem na oposição deduzida, terão de suportar, além das custas a que deram causa, as que forem devidas pelos originários devedores.
A identificação da dívida, quer no que respeita à proveniência e valor, quer no que concerne ao período de tributação, é de enorme relevância para que os responsáveis subsidiários possam decidir qual a posição a adoptar na sequência da citação. Com efeito, face ao normativo do n.º 4 do art. 22.º da LGT, as pessoas solidárias ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar, nos termos do art. 68º e segs. e art. 99.º e segs. do CPPT, as dívidas cuja responsabilidade lhes seja atribuída e, neste caso, o prazo para accionar os meios de defesa respectivos conta-se a partir da data da citação no processo de execução fiscal – art. 70.º e alínea c) do n.º 1 do art.º 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Se a dívida exequenda for uma coima, a identificação dos responsáveis subsidiários ter-se-á de fazer em função, e de acordo com o momento em que os factos constitutivos do direito se tenham verificado, das normas do art.º 7º-A do RJIFNA, do art.º 112º da LGT e do art. 8.º do Regime Geral das Infracções Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 05 de Junho, e não das normas do art.º 24º da LGT ou do art. 13º do Código de Processo Tributário.
A reversão da execução concretiza-se através da citação dos responsáveis subsidiários, porém, previamente à sua efectivação é imperiosa a realização da audição dos hipotéticos responsáveis subsidiários – n.º 4 do art.º 23º da LGT – sendo notificados para o efeito através de carta registada.
O direito de audição no processo de execução fiscal, exercido no âmbito da reversão da execução, é realizado nos termos do art.º 60º da LGT em articulação com o art. 45º do CPPT e dever-se-á atender ainda à disciplina administrativa constante da circular n.º 13/99, de 08 de Julho, da Direcção de Serviços de Justiça Tributária. O momento da ocorrência do facto gerador da responsabilidade subsidiária é que determina qual a disposição legal a aplicar, assim, dever-se-á atender às regras de aplicação das leis no tempo – art.º 12º do Código Civil e at.º 12º da LGT – porquanto é fundamental saber se os responsáveis subsidiários são chamados à execução com base no art.º 13º do CPT ou no art.º 24º da LGT, no tocante às dívidas tributárias, e/ou com base no art.º 7º-A do RJFNA, no art. 112º da LGT e/ou no art.º 8º do RGIT, em relação às dívidas de multas e coimas.
Quanto a esta matéria é indispensável observar a doutrina plasmada no ofício-circulado n.º 60 043, de 25 de Janeiro de 2005, da Direcção de Serviços de Justiça Tributária, da DGCI.
Na preparação do processo de execução fiscal para efectivação da responsabilidade subsidiária é necessário observar com rigor um conjunto de aspectos de entre os quais se destacam os seguintes:
a) - Identificar os tributos e o período ou períodos de tributação a que as dívidas se referem;
b) - Determinar qual o normativo a aplicar – art.º 13º do CPT e/ou art.º 24º da LGT ou, no caso das coimas, o art.º 7º-A do RJIFNA, art.º 112º da LGT ou o art.º 8º do RGIT;
c) - Identificar a(s) pessoa(s) que, nos segmentos temporais em causa, tenha(m) exercido as funções de administração, direcção, gerência, ainda que somente de facto, ou de gestão;
d) – A identificação desta(s) pessoa(s) apurada em função dos elementos existentes nos serviços deve ser confrontada com o teor da certidão, entretanto, pedida à Conservatória do Registo Comercial;
e) – Notificar, através de carta registada, o(s) potencial(ais) responsável(eis) subsidiário(s) para o exercício do direito de audição, nos termos do art. 60º da LGT. Esta notificação deve ser efectuada em cumprimento de despacho do órgão da execução previamente proferido no processo;
f) – Analisar e levar em conta, nos termos do n.º 7 do art.º 60º da LGT, os novos elementos suscitados na audição do(s) potencial(ais) revertido(s);
g) – Agir em conformidade com o que resultar do referido na alínea anterior, isto é; notificar a(s) pessoa(s) que – em face do direito de audição – vier(em) a revelar-se como podendo ser o(s) efectivo(s) responsável(eis) subsidiário(s), ou, caso o direito de audição não suscite nada de novo, deverá o órgão da execução concretizar a reversão na(s) pessoa(s) inicialmente identificada(s);
A lei – n.º 2 do art.º 23º da LGT e al. b) do n.º 2 do art.º 153º do CPPT – permite que o órgão da execução fiscal, logo que verifique que os bens do originário devedor são insuficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido, proceda à reversão da execução contra o(s) responsável(eis) subsidiário(s). Daqui decorre que sempre que, findo prazo o posterior à citação, o originário devedor não proceda ao pagamento e se vá proceder à penhora do seu património e este se revele insuficiente para pagar a dívida exequenda e acrescido, dever-se-á iniciar de imediato os procedimentos com vista à concretização da reversão do processo de execução fiscal.
Nas dívidas tributárias, quando o facto tributário tenha ocorrido no período do exercício do cargo – porque é legítimo, por parte da Fazenda Nacional presumir o exercício da gerência de facto, quando a mesma se verifica existir de Direito, pois da nomeação para gerente (gerência de direito) resulta a presunção legal e natural de que o mesmo exerce as correspondentes funções, uma vez que é normal que quem é nomeado para um cargo o exerça com normalidade.
Maria da Conceição Santos – Aluna 2099
Marco António André – Aluno 9327
A este respeito ver Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul proferido no âmbito do P.º 04744/11. ( que se junta. )
Acórdãos TCAS
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo: 04744/11
Secção: CT - 2.º JUÍZO
Data do Acordão: 07-12-2011
Relator: EUGÉNIO SEQUEIRA
Descritores: OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL. DESPACHO DE REVERSÃO. FUNDAMENTAÇÃO. GERÊNCIA EFECTIVA. ÓNUS DA PROVA DA INSUFICIÊNCIA.
Sumário: Doutrina que dimana da decisão:
1. A fundamentação (formal) do despacho de reversão deve conter os pressupostos apurados pela AT e que legitimam que o revertido passe a figurar como executado nessa execução, por ser responsável subsidiário pelo pagamento dessa dívida exequenda, bem como a falta de bens do devedor originário para a solver, incluindo se essa dívida lhe é exigível por o revertido ter dado causa à insuficiência do património da sociedade originária devedora para a solver ou por a mesma não ter sido paga ou entregue pelo revertido ao tempo em que foi gerente dessa sociedade [dívidas de IVA cujo facto tributário tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou que o prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo de gerente – art.º 24.º, n.º1, alíneas a) e b) da LGT];
2. Porém, se a fundamentação utilizada no despacho de reversão se revelar insuficiente face aos seus pressupostos legais, mas o revertido os apreender na sua totalidade e mesmo contra a parte omitida vier a exercer plenamente a sua defesa, então, tal insuficiência, não equivale à falta de fundamentação do acto, por o fim legal que com ela se visa atingir, ter sido, não obstante, alcançado;
3. Tendo o revertido articulado na sua p.i. de oposição à execução fiscal que exerceu as correspondentes funções de gerente da sociedade originária devedora, irreleva que a AT lhe não impute o exercício das mesmas e nem que as não prove;
4. No âmbito da vigência do CPT, cabia ao revertido o ónus da prova de que não fora por culpa sua que o património da sociedade originária devedora se tornara insuficiente para solver as dívidas desta.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. A..., identificado nos autos, dizendo-se inconformado com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 3.ª Unidade Orgânica - que julgou improcedente a oposição à execução fiscal deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1ª Constituem pressupostos da reversão, seja no regime do CPT seja no regime da LGT e posteriormente do CPPT: a existência de responsáveis subsidiários, a inexistência de bens ou a sua fundada insuficiência (esta apenas para as dívidas abrangidas pela LGT e CPPT);
2ª No regime do art. 13 do CPT, com a alteração do DL 68/87, exigia-se à AF o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente ou seja a prova de factos que permitissem a conclusão do efectivo exercício de facto das funções de gerente, que não apenas de direito e bem assim a prova da inobservância culposa por parte do gerente das disposições legais imperativas destinadas á protecção dos credores sociais, para que os gerentes fossem considerados responsáveis por essas dívidas, cabendo a prova de tal inobservância culposa aos credores, entre os quais a AF;
3ª Conforme se definiu no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA em 28/2/2007 no referido art. 13 do CPT a única presunção legal de que beneficia a Fazenda Pública respeita à culpa pela insuficiência do património social, não existindo em tal preceito legal presunção legal que imponha que provada a gerência de direito se dê como automaticamente provado o exercido efectivo da função ou que esse exercício tenha sido culposo;
4ª Da decisão em apreciação nestes autos, que determinou a reversão contra o ora recorrente, não consta qualquer facto de onde se possa concluir que o recorrente exerceu de facto a função de gerente ou que tenha sido por decisão sua, ou sequer conjunta com a do O1itro gerente também revertido, que foi determinada a não entrega ou não pagamento dos impostos em causa, sendo que não beneficiando a AF de qualquer presunção judicial de gerência de facto tem esta que fazer prova da efectiva gerência de facto para, considerado verificado o respectivo pressuposto, poder reverter a execução fiscal contra o gerente, não se podendo inferir que da gerência de direito decorra automaticamente a gestão de facto. De igual forma e quanto á responsabilidade culposa no exercício de tais funções deve o credor, no caso a AF, demonstrar a conexão entre o comportamento culposo do gerente e o resultado consubstanciado no incumprimento das regras tributárias e fiscais, o que manifestamente não resulta de tal decisão;
5ª Na decisão que ordenou a reversão a AF não cumpre o ónus de prova que a Lei lhe impõe, qual seja a prova de que além de gerente de direito o recorrente exerceu, nos períodos das dívidas em causa, a gerência de facto e que ao abrigo dessa gestão praticou actos ou omissões susceptíveis de o fazerem incorrer em responsabilidade subjectiva, ou seja culposa, e como tal responsável pelas dividas tributárias de que a sociedade é responsável originária, não constando de tal decisão, nem de qualquer prova posterior, qualquer facto de onde tais conclusões, de direito, se possam extrair, pelo que a decisão que ordenou a reversão carece de fundamentação de facto porquanto não contém qualquer facto dos que a lei considera constitutivos dos pressupostos da reversão, ou seja factos de onde resulte a gerência de facto e factos de onde resulte a actuação culposa do recorrente e que legitimem a reversão contra o ora recorrente;
6ª Relativamente aos factos ocorridos em 2000 e 2001, também não subsistem duvidas que compete á AF a prova, por factos, da gerência de facto e efectiva, bem como a sua responsabilidade subjectiva e culposa, sustentada em factos, pela falta de pagamento das dívidas tributárias, nos mesmos termos em que já anteriormente se defendia e constituía jurisprudência unânime. Ora nem da decisão que ordenou a reversão nem dos factos dados como assentes na sentença recorrida resulta qualquer facto atribuído ao recorrente a titulo de gestão de facto - nos períodos da divida - nem de culpa nessa gestão, não resultando também aqui qualquer prova dos pressupostos da reversão que legitimem que a mesma seja revertida contra o ora recorrente;
7ª Quanto á inexistência ou fundada insuficiência de bens da devedora originária, resultando provado apenas o que consta da decisão de reversão, ou seja, que não constam, quaisquer bens em nome da devedora originária no sistema informático, que não são conhecidos bens da devedora originário na área do serviços de finanças, que em deslocação efectuada foi apurado que a executada não se encontrava naquela morada há já algum tempo, desconhecendo-se o actual paradeiro, que a devedora originária está cessada oficiosamente desde 31/12/2001 e a sua última declaração periódica de IVA, relativa ao ultimo trimestre de 1999 foi entregue em Janeiro de 2001, deve concluir-se que de nenhum destes factos resulta ou pode resultar por si só a conclusão da inexistência de bens da devedora originária ou da sua fundada insuficiência;
8ª Exigindo a Lei á AF que fundamente, por factos provados ou a provar, na decisão que determina a reversão, e não existindo outros factos provados que não os já referidos, conclui-se que a AF não cumpriu o seu ónus de prova, quer quanto à inexistência quer quanto á fundada insuficiência de bens da executada;
9ª A decisão recorrida faz ainda incorrecta interpretação da lei, pretendendo que relativamente às dívidas de 2000 e 2001 se aplica a alínea b) do nº1 do art. 24 da LGT. A situação em causa subsume-se na al. a) do citado preceito, sendo ilegal pretender a sua submissão também á al. b). Na verdade a alínea b) do nº1 do art. 24 da LGT é destinada a quem, não tendo exercido de facto funções de gerente nas datas da verificação dos factos tributários referidos na alínea a), as venha a exercer em período em que termine o prazo legal de pagamento ou de entrega de prestação tributária;
10ª Assim e por violação dos art. 13 do CPT, art. 24 da LGT e art. 153 do CPPT, deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que julgue a oposição deduzida pelo recorrente procedente por provada, anulando a decisão que ordenou a reversão contra o recorrente, pois só assim se fará
JUSTIÇA
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a sentença recorrida ter feito uma correcta e suficiente análise da matéria de facto a que depois procedeu à devida subsunção jurídica.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se o despacho de reversão se não encontra suficientemente fundamentado sob o ponto de vista formal, conduzindo à sua anulação; Se o ora recorrente, na matéria da sua petição de oposição, expressamente aceita ter sido gerente de facto ou efectivo, no período em que para tal fora nomeado; E se no domínio da vigência do CPT, a responsabilidade dos gerentes ou administradores pelas dívidas das sociedades, por eles geridas ou administradas, no que à culpa pela falta de bens dessas sociedades tange, para as solver, cabia à AT, por aplicação do regime do Dec-Lei n.º 68/87.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1. Em 18/03/1997, foi instaurada no Serviço de Finanças de Odivelas, contra a sociedade "B..., Lda.", a execução fiscal nº 4227199791066870, para cobrança de dívida de IVA do período 9601T, no montante de € 3.345,95 (certidão de dívida, a fls. 9 e "print" automático
relativo à tramitação do processo, a fls. 10);
2. A essa, foram apensadas as seguintes execuções: n.ºs 3484-97/107038.0, 4227200201103989, 4227200201120115, 4227200401020633 e 4227200401068911, instauradas, respectivamente, em 08/05/1997, 14/09/2002, 09/11/2002, 17/02/2004 e 24/07/2004, para cobrança de dívida de IVA relativo aos períodos 9610T, 1997, 1998, 2000 e 2001, nos montantes de € 7.502,03, € 2.992,36, € 1.246, 99, € 2.992,80 e € 2.992,80 (capas dos processos executivos autuados e certidões de dívida de fls. 59 e 60 e fls. 61 a 68 do apenso instrutor);
3. Os prazos de pagamento voluntário das dívidas exequendas de IVA relativas aos períodos de 9601T, 9610T, 1997, 1998, 2000 e 2001, terminavam em 01/04/1996, 20/12/1996, 30/08/2002, 25/05/2000, 31/07/2003 e 31/05/2004,
respectivamente (certidões de dívida a fls. 9 e 60 e fls. 62, 64, 66 e 68 do apenso instrutor);
4. Em 27/02/2006, foi exarada no processo executivo a informação junta a fls. 11, que aqui damos por integralmente reproduzida e de que consta, textual, expressa e, designadamente, o seguinte:
"Cumpre-me informar V.ª Ex.ª, após ter consultado todos os elementos disponíveis neste Serviço de Finanças, nomeadamente o sistema informático, e me ter deslocado à Estrada Principal, B. a Novo de St.ª Eloy, 12, Odivelas, que o executado: "B..., LDA, NIF ..., já não se encontra na morada acima referida, há já algum tempo, desconhecendo-se o seu actual paradeiro.
Não são conhecidos quaisquer bens susceptíveis de penhora, na área deste Serviço de Finanças."
5. Face à informação referida no ponto anterior, foi determinado, por despacho de 07/03/2006, a notificação do oponente, na qualidade de responsável subsidiário, para audição prévia sobre o projecto de despacho de reversão das
dívidas em cobrança (fls. 12 e 14);
6. Na sequência do exercício do direito de audição pelo oponente, foi prestada na execução a informação que consta a fls. 41/42, na qual, na parte que para aqui releva, consta o seguinte:
"De acordo com a informação já constante nos presentes autos, não constam quaisquer bens em nome da executada originária, estando inclusivamente cessada oficiosamente desde 31.12.2001, tendo a última declaração periódica do IVA
(relativa ao último trimestre de 1999) sido entregue em Janeiro de 2001.
Ora, não existindo qualquer património em nome da executada, e de acordo com o disposto na legislação supra referida, respondem pelas dívidas os respectivos responsáveis subsidiários."
7. Por despacho de 03/11/2006, a fls. 45, foi determinada a reversão da execução contra o ora oponente, nele constando, o seguinte:
"Face às diligências de fls. 44 e 45, e estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal
contra A..., contribuinte n.º 135754879, morador em ... lt 74- Milharado na qualidade de responsável subsidiário, pela dívida abaixo discriminada.
Atenta a fundamentação infra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação do(s) executado(s) por reversão, nos termos do art.º 160° do C.P.P.T. para pagar no prazo de 30 trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n.º 5, do artº 23° da L. G. T.)."
8. No seguimento da citação - de que consta seguir em anexo, como fundamentos da reversão, cópia das diligências efectuadas, despacho de reversão e certidões de dívida (consta de fls. 46) -, foi deduzida, em 19/12/2006, a presente oposição, conforme carimbo aposto na petição inicial, a fls. 1;
9. A sociedade executada originária iniciou a sua actividade em 27/12/1990, tendo por objecto social o Comércio, Importação e Exportação de Vestuário, Artigos de Desporto, Calçado e Representações, conforme consta da declaração de início de actividade, assinada pelo ora oponente, na qualidade de representante legal da sociedade - consta de fls. 80 e 81 do instrutor apenso;
10. Conforme resulta da certidão de registo comercial relativa à matrícula da sociedade, a fls. 50 a 52, o oponente consta como seu sócio e gerente inscrito, desde 06/03/1991.
Factos não provados: Com interesse para a decisão, nada mais se provou de relevante, nomeadamente, não se provaram os factos alegados nos artigos 26° a 31 ° da petição inicial.
Motivação: Assenta a convicção do tribunal no conjunto da prova dos autos e apenso instrutor, com destaque para a assinalada. Os documentos dos autos e apenso não foram impugnados.
Ambas as testemunhas o que sabem é de "ouvir dizer" ao oponente, nunca tendo mantido negócios com a sociedade executada e nada referem de concreto que permita sustentar a convicção do tribunal quanto à factualidade alegada nos artigos 26° a 31º, da p.i., nomeadamente, que as dificuldades da empresa resultaram de dívidas de clientes angolanos cuja cobrança foi reiteradamente diligenciada pelo oponente. Se diligenciou pela cobrança desses créditos, como, quando e através de que meios o fez, era o que importava especificar e não foi feito. Como nada é referido, nos seus depoimentos sobre a existência de tais créditos, sendo que tal alegação também não encontra qualquer apoio documental nos autos.
4. Para julgar improcedente a oposição à execução fiscal considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que o despacho de reversão não padece do vício da falta da sua fundamentação (formal), cujas razões ou motivos o ora recorrente não deixou de apreender, que o mesmo exerceu as correspondentes funções de gerente e que nem coloca em causa e que o mesmo não logrou provar que não foi por culpa sua que o património da sociedade originária executada se tornou insuficiente para solver tais dívidas até 1999 e para as restantes, de 2000 e períodos de imposto seguintes, igualmente não logrou provar que a falta dos respectivos pagamentos, não lhe seja imputável.
Para o recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, é contra estes fundamentos que o mesmo vem esgrimir argumentos tendentes à reapreciação por este Tribunal da sentença recorrida em ordem à sua revogação ou alteração, continuando a pugnar que o despacho de reversão padece do vício da sua falta de fundamentação formal, quer porque não aponta um único facto donde se possa concluir que o mesmo exerceu a gerência efectiva da sociedade originária devedora, quer porque também lhe não foi imputado qualquer culpa na insuficiência do património da sociedade para solver tais dívidas, quer pela falta de pagamento, que quanto às dívidas de 2000 em diante, também a AT não logrou provar a insuficiência do património da sociedade para as solver tenha sido por culpa sua e que estas dívidas são subsumíveis no regime da alínea a) do n.º1 do art.º 24.º da LGT, que não na sua alínea b), sendo que esta só abrange aqueles que, não tendo exercido as funções de gerência no período do nascimento das dívidas, apenas a venham a exercer no período do seu prazo legal de pagamento voluntário.
Vejamos então.
Como se decidiu em, entre outros, no recente acórdão deste Tribunal n.º 4698/11(1), que conheceu de caso paralelo no que ao dever de fundamentação do despacho de reversão proferido na execução fiscal tange, e onde se fundamentou ...
Nos termos do disposto nos art.ºs 22.º e 24.º da LGT, a responsabilidade tributária abrange, quer os sujeitos passivos da obrigação tributária (cfr. art.º 18.º, n.º3 da mesma LGT), quer as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis pelo respectivo pagamento, como os gerentes ou administradores, sendo que, duas situações distintas podem ter lugar, subsumíveis nas alíneas a) e b) do citado art.º 24.º: sendo que a alínea a) abarca as dívidas cujo prazo de pagamento voluntário ou entrega tenha terminado depois do exercício do seu cargo desse responsável subsidiário (ónus da insuficiência a cargo da AT); e que na alínea b), abrange as dívidas cujo prazo legal de pagamento voluntário ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo (ónus da prova da não imputabilidade da falta de pagamento a cargo do revertido).
No que à remessa dos elementos essenciais da liquidação diz respeito, incluindo a respectiva fundamentação da dívida exequenda, que com a notificação da reversão lhe deveria ser entregue, por força de disposição expressa contida na norma do art.º 22.º, n.º4 da mesma LGT e 36.º, n.º2 do CPPT, tal falta não constitui qualquer vício invalidante de tal despacho de reversão, desde logo por lhe ser exterior e posterior a esse despacho e apenas contender com a eficácia de tal acto que não com a sua validade(2), sendo a forma legal de a suprir através do recurso por banda do interessado ao mecanismo do art.º 37.º, n.º1 do CPPT, não constituindo qualquer fundamento válido de oposição à execução fiscal, não sendo subsumível à sua alínea i), do n.º1, do art.º 204.º do mesmo CPPT, não sendo reconduzível ao fim que pela oposição à execução fiscal, em geral, se visa atingir: a extinção da execução fiscal pela procedência de algum dos fundamentos taxativamente admitidos e que impliquem total ou parcial da dívida exequenda em relação ao executado.
Quanto à fundamentação do despacho de reversão, desde logo, por se tratar de um despacho proferido no âmbito de um processo judicial como o é o processo de execução fiscal – cfr. art.º 103.º, n.º1 da LGT - ainda que por uma entidade não judicial, não constituindo por isso um despacho de natureza jurisdicional, o mesmo não pode deixar de carecer de ser fundamentado, por directa aplicação da norma do art.º 158.º do CPC, que o exige, especialmente para os despachos que não sejam de mero expediente como no caso (quanto ao âmbito de tais despachos cfr. norma do n.º4 do art.º 156.º do mesmo CPC), como também, no âmbito tributário em que nos encontramos, tal fundamentação dimana directamente da norma do art.º 23.º, n.º4 da LGT que, além da audição prévia do responsável subsidiário, impõe que a mesma comporte a declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, ou seja, a enunciação dos pressupostos legitimadores de tal direito à reversão por banda da AT, para que o revertido passe a ocupar (também) o lugar de executado, como parte processual passiva nessa acção de pretensão insatisfeita.
E esses pressupostos enunciadores do direito de reversão por banda da AT, e que no despacho de reversão devem ser invocados enquanto legitimidores do mesmo consistem, legalmente, no caso, em o revertido ser responsável subsidiário pelo pagamento da dívida da sociedade originária executada, segundo uma ou as duas situações tipificadas nas normas das alíneas a) e b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT (dívidas nascidas no exercício do seu cargo de gerente ou de administrador, e que tenha sido por culpa sua que o património da sociedade se tenha tornado insuficiente por culpa sua, ou dívidas cujo falta legal de pagamento ou de entrega, tenha terminado no período do exercício do seu cargo) e que o património da sociedade originária devedora seja insuficiente para solver tal dívida, nos termos do disposto nos art.ºs 23.º, n.º2 da LGT e 153.º, n.º2 do CPPT.
...
Ou seja, quanto à matéria subsumível às alíneas a) e b) do art.º 24.º da LGT, que as dívidas pretendidas reverter tenham nascido concretamente no período do exercício do seu cargo e que tenha sido por culpa do mesmo que o património da sociedade originária devedora se tenha tornado insuficiente para a sua satisfação ou que tais dívidas tenham sido postas à cobrança ou deveriam ter sido entregues no período do exercício do seu cargo, nada o mesmo despacho em concreto invoca, pelo que não pode deixar de revelar uma fundamentação insuficiente de acordo com a factualidade exigida pelas citadas normas, não esclarecendo concreta e completamente as razões da decisão, no que as estas circunstâncias tangem, o que equivale à sua falta de fundamentação, nos termos do disposto no n.º2 do mesmo art.º 125.º do CPA, tendo de ser anulado bem assim como sendo de revogar a sentença recorrida que nesta parte assim não entendeu.
É certo que o conceito de fundamentação é um conceito algo fluído e de dimensão relativa, que deve ser aferido em função do concreto tipo de acto, assumindo um carácter instrumental em relação à realização do direito em causa, devendo por isso a sua suficiência ser aferida pelo comprometimento da possibilidade de reacção judicial ou graciosa contra o mesmo, apenas devendo ser reservada a declaração dessa insuficiência com o consequente fulminar da sua anulação, quando a gravidade seja tal que a um normal destinatário do acto lhe seja difícil ou mesmo impossível contra ele esgrimir as directas e imediatas razões de facto e/ou de direito que no seu entender conduzem à respectiva ilegalidade(3).
No caso, crê-se, tal falta de fundamentação não pode deixar de assumir tal gravidade, desde logo por ao revertido não lhe ser imputado a subsunção jurídica das dívidas exequendas em nenhuma das alíneas do art.º 24.º da LGT, pelo que bem poderiam reportar-se ao período em que o mesmo apenas foi gerente da sociedade originária devedora, mas que o seu pagamento voluntário ou entrega tenha terminado já depois dele, caso a subsumir na sua alínea a), onde o direito à reversão por banda da AT, desde logo nesta respalda, que a culpa pela insuficiência do património da sociedade originária devedora para satisfazer tal quantia, tenha sido do mesmo revertido, onde na ausência dessa invocação e em sede de fundamentação formal em que nos encontramos, inexistia um dos fundamentos legais para que tal reversão pudesse ter lugar, desta forma não tendo a AT feito consignar em tal despacho de reversão todos os pressupostos legais indispensáveis e possíveis no caso, de que depende o direito à reversão contra o ora recorrente, ficando-se em dúvida perante tal despacho, a que título, nesta parte, à AT lhe era lícito exigir ao revertido o pagamento da mesma dívida.
...
Doutrina que tem aplicação no caso concreto, pelo menos em parte, mesmo para as dívidas relativas a factos tributários ocorridos no âmbito da vigência do CPT – até 31.12.1998 – onde por força do disposto no seu art.º 13.º, também o administrador ou gerente, apenas era responsável pelas dívidas do ente colectivo por si gerido ou administrado, desde que tivesse exercido as correspondentes funções de gerência ou de administração (salvo se apenas tivesse sido apenas gerente de facto, o que contudo, também sempre o despacho de reversão lho deveria imputar), para além dos outros requisitos legalmente necessários para tal direito puder ser exercido pelo órgão da execução fiscal no processo de execução fiscal – cfr. art.ºs 239.º, 245.º e 246.º do CPT – sendo que eram estes os requisitos que o despacho de reversão deveria conter, imputando ao revertido os legais pressupostos que, enquanto exequente, lhe permitiam dirigir a execução também contra o mesmo, desta forma legitimando a sua forma de actuação e, ao mesmo tempo, permitindo ao chamado, aferir se tais invocados pressupostos ocorriam ou não no caso, em ordem à sua impugnação se com os mesmos não concordasse.
Perscrutando o despacho revertido proferido no caso, com o conteúdo relatado na matéria fixada no ponto n.º7 da matéria provada, da sentença recorrida, ainda que com apropriação das anteriores informações, constantes na mesma matéria nos seus pontos 4. e 6., aceite como uma forma válida de fundamentação por remissão – cfr. art.º 125.º, n.º1 do CPA – tal despacho de reversão, quer ele próprio, quer por referência a outros elementos constantes nos autos de execução - nenhuma referência é feita à qualidade em que é chamado o ora recorrente (gerente só de facto ou por mera decorrência da sua nomeação como gerente e a sua culpa na insuficiência do património da sociedade para solver tais dívidas), bem como nas dívidas relativas a 2000 em diante, também lhe não é imputada a sua situação em nenhuma das duas alíneas do n.º1, do art.º 24.º da LGT, sabido que os pressupostos legais das mesmas é diverso, consoante a situação seja subsumível à alínea a) ou à alínea b), pelo que tal despacho não contém a fundamentação (formal) suficiente, o que equivaleria à sua falta de fundamentação nos termos do n.º2 do art.º 125.º do mesmo CPA.
Porém, quanto às dívidas relativas aos factos tributários ocorridos até 31-12-1998, não deixou o ora recorrente de apreender a totalidade das circunstâncias porque tal reversão teve lugar contra si, ainda que o referido despacho as não tivesse expressamente a todas mencionado, como se pode ver da matéria articulada nos art.ºs 23.º a 31.º da sua petição inicial de oposição, ou seja, por o mesmo ter sido gerente efectivo ou de facto da sociedade originária devedora enquanto seu gerente nomeado, efectivas funções que não vem colocar em causa, antes expressamente as aceita, bem como não deixou de apreender que tal reversão repousava em ter sido por culpa do mesmo que o património da mesma sociedade se tornara insuficiente para solver tais dívidas, tendo na matéria desses artigos da petição, vindo articular matéria contrária a essa sua culpa, bem como vindo a arrolar duas testemunhas em ordem a demonstrá-lo, pelo que nesta parte, pese embora a insuficiência da fundamentação do despacho de reversão, a concreta motivação do acto para o ora recorrente não se encontrou colocado em causa, já que contra ambas essas vertentes veio articular factualidade tendente a infirmá-lo, pelo que nesta parte, o acto não deve ser anulado, como igualmente bem se decidiu na sentença recorrida (ainda que por diferente fundamentação).
Mas já o mesmo não acontece com as dívidas relativas a 2000 e seguintes períodos, em que não se mostra que a (insuficiente) fundamentação utilizada no despacho de reversão tenha atingido tal desiderato, quando o mesmo na sua petição de oposição nada veio articular quanto ao fundamento subsumível à sua alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT, em ordem a infirmá-lo, e que era uma das situações possíveis de imputação da sua responsabilidade subsidiária na execução em causa, pelo que nesta parte não cumpriu tal despacho o referido fim de esclarecer concretamente a motivação do acto e que o ora recorrente também o tenha apreendido nesta dimensão, a sanção invalidante não pode deixar de se manter, por força dessa insuficiente fundamentação, sendo nesta parte de o anular e de revogar a sentença recorrida que assim não entendeu.
Quanto a estas dívidas relativas aos factos tributários ocorridos até 2000, revogada a sentença recorrida que em contrário decidiu quanto à (não) falta de fundamentação do despacho de reversão, haveria agora este Tribunal de conhecer dos restantes fundamentos do recurso nesta parte, ou sejam, quanto à invocada não gerência de facto e falta de culpa do ora recorrente na diminuição do património da sociedade executada para solver tais dívidas, em que a sentença igualmente havia julgado tais fundamentos por inverificados.
Quanto à falta de gerência efectiva ou de facto da sociedade originária devedora pelo ora recorrente, neste período de tempo desta parte da dívida, como bem se fundamenta na sentença recorrida, mal se percebe que o ora recorrente venha esgrimir que não tenha exercido as correspondentes funções para que foi nomeado, quando na matéria daqueles artigos 23.º a 32.º da sua petição inicial de oposição, expressamente as veio a afirmar, ainda que no presente recurso apenas o tenha vindo a fazer enquanto pressuposto devido no despacho de reversão, o que irreleva para o caso – cfr. art.º 664.º do CPC - pelo que nesta parte, não pode deixar de improceder este fundamento do recurso, face ao confessado exercício de tais funções.
Quanto ao fundamento da insuficiência patrimonial do património da sociedade originária devedora para solver tais dívidas, pretende o mesmo que tal prova caiba à AT, por decorrência do estatuído no art.º 13.º do CPT e DL n.º 68/87, ao que a sentença recorrida decidiu, que tal prova antes a si lhe cabe, por força do disposto no art.º 13.º do CPT (ainda que por mero lapso, a fls 151 dos autos, se tenha referido CPPT), que expressamente o consagra e que a não tendo efectuado, a causa tinha de contra si ser julgada.
E a razão não pode deixar de se encontrar do lado da sentença recorrida, já que o regime do Dec-Lei n.º 68/87, visava complementar o estabelecido no art.º 16.º do anterior CPCI, que pela entrada em vigor do CPT em 1-7-1991 – cfr. art.º 2.º do Dec-Lei 154/91, de 23 de Abril – todo ele foi revogado bem como toda a legislação em contrário da prevista neste CPT – cfr. art.º 11.º do mesmo Dec-Lei preambular – tendo este CPT na norma do seu art.º 13.º vindo regular toda essa responsabilidade dos administradores ou gerentes das empresas e sociedades de responsabilidade limitada, de forma diversa da vigente até então, em que tal ónus impende, na realidade, sobre o revertido, pelo que não tendo o ora recorrente vindo fazer a prova de que tal insuficiência do património da sociedade originária devedora para solver tais dívidas, não tenha sido por culpa sua, prova que o mesmo, no presente recurso, nem veio alegar que a tenha feito, pelo que por este fundamento também não pode o presente recurso deixar de improceder.
Procede assim, em parte, o presente recurso, sendo de revogar a sentença recorrida que em contrário decidiu, quanto ao imposto exequendo nascido de 2000 em diante, e de a manter no restante decidido, com a presente fundamentação.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar a sentença recorrida quanto ao imposto exequendo relativo aos períodos de 2000 e seguintes, cujo despacho de reversão nesta parte se anula, e em confirmar a mesma sentença no demais.
Custas pelo recorrente na medida do decaimento e na 1.ª Instância, por ambas as partes, também na medida do decaimento.
Lisboa,07/12/2011
EUGÉNIO SEQUEIRA
ANÍBAL FERRAZ
PEREIRA GAMEIRO
1- Tendo por Relator o do presente.
2- Cfr. em sentido semelhante o acórdão do STA de 16/9/09, recurso n.º 611/09.
3- Cfr. neste sentido os acórdãos do TCAN de 8-1-2009, recurso n.º 432/07 e do STA de 19-3-2009, recurso n.º 890/08. Na doutrina Direito Administrativo de Mário Esteves de Oliveira, de acordo com as lições proferidas durante o ano lectivo de 1979/1980, na FDL, págs. 796/797.
Sem comentários:
Enviar um comentário